Главной задачей предприятия являются производство и реализация продукции, а конечной целью - получение прибыли, центральную часть учета составляет учет процесса производства, калькулирование себестоимости вырабатываемой продукции и ее реализация. Первостепенное значение для правильной организации учета на предприятии приобретают технологические и организационные особенности производства и реализации продукции.

Одним из основных показателей, характеризующих производственную деятельность предприятия, является себестоимость. Она выражает в денежной форме все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией его продукции. Себестоимость показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция. Одним из показателей, влияющих на величину фактической себестоимости продукции, является незавершенное производство (НЗП).

По своей экономической сущности, незавершенное производство, как объект бухгалтерского учета, относится к оборотным активам или оборотным средствам предприятия. Оборотные средства предприятия - это совокупность денежных и материальных средств, авансированных в средства производства, однократно участвующих в производственном процессе и полностью переносящих свою стоимость на готовый продукт.

Особенностью оборотных средств предприятия является процесс их кругооборота, в котором они последовательно проходят следующие стадии: денежную, производительную и товарную. Процесс производства на предприятии - непрерывный и ритмичный - характеризуется тем, что оборотные средства в процессе движения одновременно находятся во всех стадиях и во всех формах.

Именно на стадии производства оборотные средства принимают форму незавершенного производства.

Для того, что наиболее полно представить сущность незавершенного производства как экономической категории, необходимо выделить те классификационные черты (характеристики) соотносимые с объектом исследования. Наиболее полно классификация активов в целом и их оборотной составляющей приведена в учебнике по финансовому менеджменту И.А. Бланка. В соответствии с точкой зрения автора, можно выделить следующее:

• - незавершенное производство является материальным (вещественным) активом;
• - незавершенное производство является операционным активом по характеру обслуживания деятельности предприятия;
• - незавершенное производство является собственным активом предприятия;
• - по степени ликвидности незавершенное производство относится к слаболиквидным активам, так как оно может быть конверсировано в денежную форму без потерь своей текущей рыночной стоимости лишь по истечении значительного периода времени.

В различных источниках, а именно учебниках и монографиях, можно встретить ряд следующих определений незавершенного производства. Так, О.И. Волков определяет незавершенное производство как предметы труда, вступившие в производственный процесс и находящиеся на рабочих местах и между ними (заготовки, полуфабрикаты, детали, агрегаты, изделия), не прошедшие все стадии обработки.

К незавершенному производству относится продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов) производства, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия, которые прошли укомплектование, пробы и техническую приемку.

Незавершенное производство классифицируется следующим образом: для производства - в виде не законченных обработкой и составлением деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов; для предприятий, оказывающих услуги или выполняющих работы, - в виде затрат на выполнение незаконченных работ (услуг), по которым предприятием еще не признан доход.

Таким образом, незавершенным производством являются затраты на продукцию (детали, изделия), не прошедшую всех стадий обработки, предусмотренных технологией производства, установленных испытаний, технической приемки, не укомплектованные изделия, не законченные или не принятые заказчиком работы и услуги товарного характера.

К незавершенному промышленному производству относят также остатки невыполненных заказов в цехах вспомогательных производств и полуфабрикатов собственного производства на общезаводских складах.

В своем учебнике Ткаченко Н.М. дает характеристику состава незавершенного производства в зависимости от сферы деятельности предприятия.

Таблица 1. - Состав незавершенного производства в зависимости от сферы деятельности предприятия

	Сфера деятельности	Характеристика
	Производственные мастерские	Заготовки (детали, узлы, заготовки) и изделия, обработка и завершение которых еще не закончена; готовые изделия, не полностью укомплектованные и не переданные на склад.
	Подсобные сельские хозяйства	Расходы под озимые посевы, на вспашку зяби, подготовку пара, парников и теплиц, а также расходы под закладку садов, ягодников и виноградников.
	Бюджетные научно-исследовательские и учебные заведения	Незаконченные работы, выполняемые по договорам с предприятиями и организациями
	Строительство	К незаконченному капитальному строительств и незаконченным капитальным ремонтам относится оборудование, не переданное для монтада, временно приостановленные строительные объекты, а также проектно-изыскательские работы по незаконченному строительству, незаконченный капитальный ремонт зданий, сооружений, машин, оборудования, энергетических установок и других ремонтируемых объектов

На величину незавершеного производства оказывают влияние четыре основных фактора: объем и состав производимой продукции (услуг, работ), длительность производственного цикла, величина себестоимости продукции и характер нарастания затрат в процессе производства.

Выделение факторов, влияющих на величину незавершенного производства, позволяет сделать вывод о том, что в материалоемких и трудоемких отраслях промышленности, при длительных производственных циклах удельный вес незавершенного производства значительно выше. Это утверждают и данные статистики.

Таким образом, незавершенное производство является важным показателем, влияющим на результаты деятельности предприятия, а в особенно - на себестоимость продукции.

Незавершенное производство относится к запасам предприятия, следовательно методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о запасах (в том числе о НЗП, раскрытие ее в финансовой отчетности, регламентируются в Положении бухгалтерского учета (далее - ПБУ) ПБУ 5/01 «Учет МПЗ»

Материально-производственные запасы - это активы, которые:

• - содержатся для дальнейшей продажи в условиях обычной деятельности;
• - находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства;
• - содержатся для потребления при производстве продукции, выполнении работ и предоставлении услуг, а также при управлении предприятием.

НЗП в виде незаконченных обработкой и сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов, отражается в учете и финансовой отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации в случае утраты такими запасами первоначальной ожидаемой экономической выгоды. Запасы в виде НЗП относятся к запасам, изготовленным собственными силами предприятия.

Оценка по нормативным затратам состоит в использовании норм затрат на единицу продукции (работ, услуг), которые установлены предприятием с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения максимального приближения нормативных затрат к фактическим нормы затрат и цены должны регулярно в нормативной базе проверяться и пересматриваться.

Таким образом, остатки НЗП могут быть оценены либо по фактической производственной себестоимости, либо по действующей нормативной (плановой) себестоимости. Причем выбранный метод оценки должен отражаться в учетной политике предприятия. Оценка НЗП проводится в конце месяца специально созданной комиссией в разрезе видов НЗП и статей калькуляции.

выбор метода оценки незавершенного производства является достаточно серьезной задачей. Ее решение во многом зависит от отраслевой принадлежности предприятия и должно приниматься исходя из:

• - реальной возможности применять тот или иной метод на практике;
• - необходимости сокращения трудоемких учетных процедур при допустимом уровне достоверности проведенной оценки;
• - наличия и возможностей автоматизированной системы ведения учета;
• - повышения прозрачности учета, унификации учетный процедур и преемственности (последовательности) учетной политики.

Определение остатков незавершенного производства зависит от выбора метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимается совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции.

В зависимости от вида продукции, ее сложности, типа, характера технологического процесса и организации производства на промышленных предприятиях могут применяться различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

На практике могут применяться комбинированные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, которые позволяют максимально использовать преимущества отдельных методов для принятия управленческих решений.

Формирование фактических затрат по нормативному методу осуществляется отдельно в части расходов по нормам и в части расходов, которые представляют собой отклонения от норм. Такой подход позволяет не только организовать достоверные учет затрат и калькулирование себестоимости, но и систематически анализировать отклонения от норм для принятия решений по оперативному воздействию на процесс формирования себестоимости.

При позаказном методы все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам на основании первичных документов. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Фактическая себестоимость заказа определяется после его исполнения. До момента передачи заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством.

Учет затрат попередельным методом ведут по каждому обособленному переделу. Каждое производственное подразделение осуществляет какую-либо часть общего процесса производства и передает изделие после этой операции в следующее подразделение, где оно обрабатывается на следующей операции. После завершения производства в последнем подразделении изделие отправляется на склад готовой продукции. Во многих случаях объектом исчисления затрат является не вся продукция передела, а отдельные ее виды или группы.

При попроцессном методе применяется следующий порядок организации учетного процесса:

• 1) документирование и учет затрат по элементам (по прямым затратам);
• 2) документирование и учет затрат, относимых на комплексные статьи (в связи с необходимостью учета затрат на вспомогательные производства и расходов на управление);
• 3) распределение затрат по процессам;
• 4) определение общей величины затрат за месяц;
• 5) Распределение затрат в зависимости от характера производства и видов продукции (производится в том случае, если учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам).

Затраты: их поведение, учет и классификация

Основным объектом управленческого учета являются, как уже было отмечено выше, расходы (затраты).

Определения экономической категории затрат зарубежными авторами достаточно кратки и на первый взгляд просты. Например, "...затраты - стоимостная оценка потребления товаров и услуг" или "...обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары и услуги"

Затраты - стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации. Здесь мы сталкиваемся с понятием расходов, которому также необходимо дать определение.

Часто понятие "затраты" отождествляется с понятием "расходы", однако эти явления имеют принципиальные отличия и не могут использоваться как синонимы только в конкретном тексте.

Расходы представляют собой отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения ее обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками организации.

Для эффективной реализации управленческих задач принято также выделять такие категории объектов, как места возникновения затрат (МВЗ), виды затрат и носители затрат.

По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

Система учета производственных затрат организуется на каждом предприятии по-разному. В любых условиях и при любых особенностях она зависит от выбора объектов учета затрат. В свою очередь, объекты учета определены целями управления.

Объект учета затрат - это признак, согласно которому производят группировку производственных расходов для целей управления себестоимостью.

В многоцелевой учетной системе выделяют две группы объектов учета: центры ответственности и единицы продукции. В этом случае номенклатура объектов учета затрат может включать: места возникновения затрат, центры ответственности, статьи издержек, факторы производственной деятельности, виды или группы однородной продукции.

Место возникновения затрат - предприятие, производство, вид деятельности, цехи, участки, хозрасчетные бригады, агрегаты, стадии, переделы, процессы и т.п.

Центры ответственности - подразделения, по которым имеется возможность учесть выполнение менеджерами установленных им администрацией обязанностей. Центры создаются на основе существующей линейно-функциональной структуры управления, на базе функциональных отделов и служб предприятия.

Факторы производственной деятельности - виды ресурсов: средства труда, предметы труда, рабочая сила, а также затраты на организацию и обслуживание производства, расходы на управление.

Виды и группы однородной продукции - заказы, полуфабрикаты, готовые изделия, бригадокомплекты, группы однородных продуктов и т.п. Как объекты учета затрат они используются для выработки производственной стратегии и ценообразования.

На выбор объектов учета затрат существенное влияние оказывают особенности технологии производства, тип организации производства, структура управления предприятием, технические параметры вырабатываемой продукции, степень развития внутренних хозрасчетных отношений и др.

Общим для всех отраслей является выделение в качестве объектов учета затрат степени использования ресурсов прочих материальных и трудовых затрат в производстве; расходы на организацию и обслуживание производственных процессов, затраты на управление.

Информация, сгруппированная по объектам учета затрат, должна отвечать требованиям управления и служить основанием для расчленения издержек между незавершенным производством и готовой продукцией и для калькулирования как всего выпуска, так и отдельных продуктов.

Классификация затрат по целям управления.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

Расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

Принятие управленческого решения и планирование;

Контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат. Так, для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли затраты классифицируют на:

Входящие и истекшие;

Прямые и косвенные;

Основные и накладные;

Входящие в себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные (периодические, или затраты периода);

Одноэлементные и комплексные;

Текущие и единовременные.

Для принятия решения и планирования различают:

Постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные)

Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

Безвозвратные затраты;

Вмененные затраты;

Предельные и приростные затраты;

Планируемые и непланируемые.

Наконец, для осуществления функций контроля и регулирования в управленческом учете различают регулируемые и нерегулируемые затраты.

Особое внимание здесь уделяется корректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т.е. составлению гибких смет.

По роли в системе управления:

Производственные затраты

Непроизводственные (общефирменные) затраты

По способу отнесения на объект учета:

Прямые затраты

Косвенные затраты

По времени их дебетования относительно поступлений от реализации

Затраты на продукт (Затраты, входящие в состав актива баланса, включаемые в полную производственную себестоимость)

Затраты периода (Отражаются сразу по дебету счета 46)

Их динамики соответствующей функциональным изменениям (в зависимости от изменения объема выпуска продукции)

Переменные затраты

Постоянные затраты

Смешанные затраты

По степени их усреднения

Полные затраты

Затраты, включаемые в удельную (среднюю) себестоимость

Их значимостью для планирования, контроля, и принятия решений

Нормативные затраты

Приростные затраты

Затраты прошлого периода

Наличные выплаты

Значимые затраты (будущего периода)

Затраты, включаемые в альтернативную стоимость

По степени воздействия на общую сумму затрат их группируют в регулируемые и нерегулируемые.

К регулируемым относятся затраты, величина которых находится в прямой зависимости от воздействия на них менеджера.

В тех случаях, когда менеджеры не могут влиять на величину затрат, затраты классифицируются как нерегулируемые .

По отношению к объему поставок : вмененные и релевантные.

Вмененные издержки - это инвестиции в запасы.

Релевантные - это издержки, связанные с хранением запасов и выполнением заказа.

Классификация затрат по местам их возникновения зависит от организационной структуры управления и поэтому на каждом предприятии разрабатывается своя номенклатура статей.

Классификация затрат для определения себестоимости,

оценки стоимости запасов и полученной прибыли

Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация затрат.

Входящие и истекшие затраты (затраты и расходы). Входящие затраты — это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они отражаются как активы.

Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших. В бухгалтерском учете истекшие затраты отражаются по дебету счета 90 «Продажи».

В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно привести одну статью актива баланса—товары. Если эти товары не реализованы и хранятся на складе, то они регистрируются в балансе как входящие. Если же эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим. В балансе промышленного предприятия входящие затраты в части производственных запасов представлены тремя статьями, каждая из которых являет собой стадию процесса производства: запасы материалов (на складе и в ожидании переработки), запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства) и запасы готовой продукции.

Итак, входящие затраты являются синонимом термина «затраты», а истекшие —тождественны понятию «расходы». Расходы — это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.

Классификация по методу признания в качестве расходов .

В зависимости от метода признания затрат в отчете о прибылях и убытках их можно разделить на два вида:

Затраты на продукт;

Затраты на период.

Затраты на продукт непосредственно связаны с осуществлением производственной деятельности организации, они обусловлены технологией производства и процессом продажи продукции.

Затраты на период связаны с длительностью отчетного периода, а не с выпуском и продажей продукции. Например, расходы, связанные с управлением предприятием.

Прямые и косвенные расходы. Прямые - затраты, которые в момент их возникновения можно непосредственно отнести на носитель затрат (объект калькулирования) на основе первичных документов. К прямым расходам относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. Они учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на определенное изделие.

Косвенные расходы невозможно прямо отнести на какое-либо изделие. Они распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной предприятием методике (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станкочасов, часов отработанного времени и т.п.). Эта методика описывается в учетной политике предприятия. К ним относятся общепроизводственные (общецеховые) расходы - расходы на организацию, обслуживание и управление производством (цехом); общехозяйственные - на управление организацией.

Основные и накладные расходы. По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют накладными расходами.

К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связано с выпуском продукции (оказанием услуг). На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по своему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций.

Эти расходы, как правило, связаны с организацией деятельности предприятия, его управлением. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

Производственные и внепроизводственные (периодические затраты, или затраты периода). В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:

Входящие в себестоимость продукции (производственные);

Внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).

Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), — это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать.

Они состоят из трех элементов:

Прямые материальные затраты;

Прямые затраты на оплату труда;

Общепроизводственные затраты.

Производственные затраты овеществлены в запасах материалов, в объемах незавершенного производства и остатках готовой продукции (товаров) на складе предприятия. В управленческом учете их часто называют запасоемкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих отчетных периодах.

Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (периодические затраты), — это издержки, которые нельзя проинвентаризировать. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммерческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые — расходы по управлению предприятием. Учет этих затрат ведется соответственно на балансовых счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.

Одноэлементные и комплексные затраты. Одноэлементными называют затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слагаемые. По этому принципу построена классификация по экономическим элементам.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводственные) расходы, в которые входят практически все элементы.

Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической целесообразности и желания руководства. Когда доля того или иного элемента затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Например, на предприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата с отчислениями составляет в структуре себестоимости менее 5%. На таких предприятиях, как правило, не выделяют прямую заработную плату, а объединяют ее с расходами по обслуживанию и управлению производством в отдельную статью, называемую добавленные расходы.

Классификация затрат для принятия решений

и планирования

В управленческом учете при выполнении расчетов, связанных с принятием решения, выделяют следующие виды затрат:

Переменные, постоянные, условно-постоянные — в зависимости от реагирования на изменение объемов производства (продаж);

Ожидаемые затраты, учитываемые и не учитываемые в расчетах при принятии решений;

Безвозвратные затраты (затраты истекшего периода);

Вмененные затраты (или упущенная выгода предприятия);

Планируемые и непланируемые затраты.

Кроме того, в управленческом учете различают предельные и приростные затраты и доходы.

Переменные, постоянные, условно-постоянные затраты. Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции (оказания услуг, товарооборота), т.е. зависят от деловой активности организации. Переменный характер могут иметь как производственные, так и непроизводственные затраты. Примерами производственных переменных затрат служат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, затраты на вспомогательные материалы и покупные полуфабрикаты.

Переменные затраты характеризуют стоимость собственно продукта, все остальные (постоянные затраты) — стоимость самого предприятия. Рынок не интересует стоимость предприятия, его интересует стоимость продукта.

Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость от показателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на единицу продукции — величина постоянная.

К непроизводственным переменным затратам можно отнести расходы на упаковку готовой продукции для отгрузки ее потребителю, транспортные расходы, не возмещаемые покупателем, комиссионное вознаграждение посреднику за продажу товара, которое напрямую зависит от объема продажи.

Производственные затраты, которые остаются практически неизменными в течение отчетного периода, не зависят от деловой активности предприятия и называются постоянными производственными затратами. Даже при изменении объемов производства (продаж) они не изменяются. Примерами постоянных производственных затрат являются расходы по аренде производственных площадей, амортизация основных средств производственного назначения.

Постоянные затраты принято делить на полезные и бесполезные (холостые).

Бесполезные затраты возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность. Возникновение подобных затрат может быть связанно с неделимостью производственного фактора, например, средств труда или рабочей силы.

Такая классификация особенно актуальна при анализе использования дорогостоящего оборудования, поскольку при его неполном использовании все равно начисляется амортизация, и уплачиваются проценты на вложенный капитал, который в данном случае только частично является полезным. Бесполезные затраты являются прямыми убытками организации.

Условно-переменные (условно-постоянные) затраты содержат как переменные, так и постоянные компоненты. Следовательно, в общем виде любые издержки могут быть представлены формулой:

где Y - совокупные издержки, руб.; a - постоянная часть совокупных издержек, не зависящая от объемов производства, руб.; b - переменные издержки в расчете на единицу продукции (к-т реагирования затрат), руб.; X - показатель, характеризующий деловую активность организации (объем производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах измерения.

Если a = 0, т.е. постоянная часть издержек отсутствует, затраты являются переменными. Если b = 0, т.е. к-т реагирования затрат принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.

Эта формула используется для описания поведения издержек при оценке эффективности деятельности предприятия, анализе его безубыточности, гибком финансовом планировании и принятии краткосрочных управленческих решений.

Классификация по отношению к уровню деловой активности .

Переменные затраты не однородны. В зависимости от соотношения изменения затрат и объема производства их можно разделить на:

Пропорциональные;

Прогрессивные;

Дегрессивные;

Регрессивные.

Пропорциональными являются затраты относительное изменение которых равно относительному изменению объема выпущенной продукции или загрузки производственных мощностей. Примером является заработная плата производственных рабочих при прямой сдельной системе оплаты труда.

Прогрессивные - затраты, которые растут быстрее, чем увеличивается объем производства. Примером является оплата труда производственных рабочих при прогрессивной сдельной системе.

Дегрессивные - затраты, которые растут медленнее, чем объем производства. Например, затраты на технологическую энергию и топливо, смазочные и обтирочные материалы.

Регрессивные - затраты, которые сокращаются в абсолютном выражении несмотря на рост объема производства. Примером является амортизация.

Динамику рассмотренных видов затрат можно изобразить на графике.

прогрессивные

Коэффициент реагирования пропорциональных затрат равен 1.

Коэффициент реагирования прогрессивных затрат равен значению больше 1.

Коэффициент реагирования дегрессивных затрат равен значению от 0 до 1.

Коэффициент реагирования регрессивных затрат равен значению от 1 до 0.

Коэффициент реагирования постоянных затрат равен 0.

Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках. Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Когда рассматривается большое количество альтернатив, отличающихся друг от друга по многим показателям, процесс принятия решения усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы, т.е. те, которые от варианта к варианту меняются. Эти затраты, отличающие одну альтернативу от другой, часто в управленческом учете называют релевантными. Они учитываются при принятии решений.

Безвозвратные затраты. Это истекшие затраты, которые ни один альтернативный вариант не способен откорректировать. Другими словами, эти произведенные ранее затраты не могут быть изменены никакими управленческими решениями.

Вмененные (воображаемые) затраты. Данная категория присутствует лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе вообразить какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности.

В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными. По существу это упущенная выгода предприятия. Это возможность, которая потеряна или которой жертвуют ради выбора альтернативного управленческого решения.

Приростные и предельные затраты. Приростные затраты являются дополнительными и возникают в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю. Аналогичный подход применяется в управленческом учете и к доходам.

Предельные затраты и доходы представляют собой дополнительные затраты и доходы в расчете на единицу продукции (товара).

Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые — это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами они включаются в плановую себестоимость продукции.

Непланируемые — затраты, не включаемые в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами.

Классификация затрат для контроля и регулирования деятельности центров ответственности

Рассмотренные выше классификации затрат не решают всех задач по контролю за ними. Как правило, продукция в процессе своего изготовления проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях предприятия. Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности, он может реализовываться на практике при делении затрат нерегулируемые и нерегулируемые (или контролируемые и неконтролируемые).

Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, на нерегулируемые он воздействовать не может. Работа менеджера оценивается по способности управлять регулируемыми затратами.

Классификация затрат на производство

Экономически обоснованная классификация производственных затрат является основой организации учета производственной деятельности. Существуют следующие группировки затрат на производство:

1) по составу - одноэлементные и комплексные;

2) по видам - элементы расходов и статьи калькуляции;

3) по назначению - основные и накладные;

4) по отношению к объему производства - постоянные и переменные;

5) по способу отнесения на себестоимость - прямые и косвенные;

6) по характеру затрат - производственные и внепроизводственные;

7) по степени охвата планом - планируемые непланируемые.

Сгруппированные таким образом издержки производства характеризуют определенную функцию в системе калькулирования продукции, но не отвечают задачам управленческого учета затрат на производства. Международные стандарты по производственному учету и практика его организации в экономически развитых странах предусматривают разные варианты классификации издержек в зависимости от целевой установки, направлений учета затрат. Под направлением учета затрат понимается область деятельности, где необходим обособленный целенаправленный учет затрат на производство. Потребители внутренней информации определяют такое направление учета, какое им требуется для обеспечения информацией по данной проблеме.

Прежде всего в учете накапливается информация о трех категориях затрат: расходах на рабочую силу, материалах, накладных расходах. Затем обобщенные затраты распределяются по направлениям учета:

1) для определения себестоимости изготовленной продукции и полученной прибыли;

2) для принятия управленческого решения;

3) для осуществления процесса контроля и регулирования.

Каждое из трех выделенных направлений требует детализации учета, т.е. своей классификации. Классификация затрат, удовлетворяющая целям управления, является основным принципом организации управленческого учета производственной деятельности, методом обработки и анализа информации о производственных издержках.

Классификация затрат, характеризующая результаты финансово-сбытовой деятельности

Финансово-сбытовая деятельность как часть общей системы производства сопровождается затратами. В состав этой категории затрат входят:

Затраты, связанные со сбытом продукции , состоят из:

• · услуг вспомогательных цехов, связанных с изготовлением тары и упаковки; стоимости тары, приобретенной на стороне; расходов по ремонту и содержанию тары, оплаты стоимости упаковки изделий сторонними организациями в случаях, когда стоимость тары и упаковки не оплачивается дополнительно покупателем;
• · содержания складов готовой продукции, амортизации складских помещений, погрузо-разгрузочных машин и оборудования (кранов, электрооборудования и т.п.), заработной платы работников складов;
• · транспортных расходов по доставке продукции на станцию или пристань отправления, погрузке в вагоны, контейнеры, суда; оплаты услуг специализированных транспортно-экспедиционных контор, если цена устанавливается франко-станция отправления; оплаты железнодорожного тарифа или водного фрахта или других транспортных издержек, если цена установлена франко-станция назначения.

Комиссионные сборы (отчисления) уплачиваются оптовым сбытовым или другим посредническим предприятиям в соответствии с договорами для расширения рынков сбыта и объема продаж.

Затраты на сбор и распространение текущей маркетинговой информации - услуги сторонних организаций по сбору внешней информации; расходы на содержание дистрибьюторов, розничных торговцев и других лиц, занимающихся сбором информации о конкурентах; время (заработная плата), затраченное на чтение книг, журналов и других специализированных изданий, на беседы с клиентами, поставщиками и др.; материальное стимулирование за предоставление важных сведений; содержание специальных отделов.

Затраты по маркетинговым исследованиям состоят из затрат по исследованию потребительских мотиваций, рекламных текстов, эффективности рекламы, проблем информирования потребителей, реакции на новый товар, потенциальных возможностей рынка, определения каналов сбыта, изучения тенденций деловой активности, операций долгосрочного и краткосрочного прогнозирования.

Расходы по рекламе - затраты на рекламную деятельность; стоимость рекламных обращений, включающая расходы по охвату лиц, частоте появления рекламы; стоимость конкретных носителей рекламы; стоимость средств стимулирования сбыта - образцы, купоны, упаковки по льготной цене, зачетные талоны и премии; участие в выставках, ярмарках, организация и участие в профессиональных встречах, экспозициях, демонстрациях товаров и др.

Представительские расходы , связанные с коммерческой деятельностью, состоят из расходов на проведение официальных приемов представителей других предприятий и организаций (включая иностранных), прибывших для переговоров по осуществлению мероприятий, связанных с установлением и поддержанием взаимовыгодного сотрудничества; посещение культурно-зрелищных мероприятий; буфетное обслуживание во время переговоров и мероприятий культурной программы; оплата услуг лиц для переговоров, не состоящих в штате; транспортное обеспечение во время мероприятий.

В состав других расходов входят затраты на содержание финансово-сбытового отдела - заработная плата работников с начислениями, командировочные, почтовые, телефонные расходы и др.; содержание торговых представительств - заработная плата с начислениями сотрудников, аренда помещений, телефаксные и другие расходы; расходы по сертификации продукции; износ нематериальных активов - торговых знаков, марок и т.п.; другие расходы.

Специфика финансово-сбытовой деятельности выдвигает в качестве основного признака классификацию затрат для принятия решений и планирования. Затраты в этом случае подразделяют на релевантные (принимаемые в расчет) и иррелевантные. Такое деление затрат необходимо для принятия решений о цене реализации, расформировании сегментов рынка, об увеличении объемов продаж.

Релевантные финансовые затраты представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит от рассматриваемого решения. Принимаются во внимание только приростные движения денежной наличности. Практика показывает, что в разных ситуациях одни и те же затраты могут выступать как релевантные, так и иррелевантные.

Классификация затрат, связанных с организационной деятельностью

Содержание служб и отделов управления структурными производственными подразделениями влечет за собой возникновение определенных затрат. Расходы по управлению производством относят к накладным и в целом рассматриваются в их составе. Однако специфичность функций управления требует выделять из состава накладных расходов затраты по организационной деятельности и их классификацию:

По местам возникновения расходы подразделяются на общепроизводственные (расходы по производственному управлению, подготовка и организация производства, содержание аппарата управления производственными подразделениями, амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря, содержание и стоимость ремонта, зданий, сооружений, инвентаря, затраты на обеспечение нормальных условий работы, затраты на профориентацию и подготовку кадров, износ инвентаря) и общехозяйственные (административно-управленческие, техническое управление, управление снабженческо-заготовительной, финансово-сбытовой деятельностью, оплата услуг, стоимость содержания и ремонта зданий, сооружений, инвентаря общехозяйственного назначения, включая амортизацию, расходы на набор, отбор, обучение рабочей силы, переподготовку, повышение квалификации руководителей, обязательные налоги, платежи, отчисления, проценты).

Такая группировка не обеспечивает полного раскрытия содержания затрат и текущего контроля за их формированием и экономической целесообразностью.

В составе расходов по организационной деятельности выделяют следующие группы:

Расходы, связанные с выполнением целевых функций;

Расходы по обеспечению функционирования служб и отделов предприятия;

Расходы общеорганизационной и общеуправленческой деятельности.

Данная группировка позволяет проследить за процессом формирования затрат, связанных с управлением деятельностью предприятия. Эффективность управления определяется не снижением расходов на управление, а тем, насколько эти расходы удовлетворяют потребностям руководителей в создании полной информационной системы для управления.

Все службы управления направляют свою работу на решение стоящих перед предприятием задач: увеличение объема производства и реализации продукции, улучшения ее качества, роста прибыли и повышения рентабельности производства, обеспечения улучшения социального положения работников. В этой связи можно выделить классификацию расходов на организационную деятельность по направлениям с разбивкой внутри направлений по статьям. Основным признаком рассматриваемой классификации являются виды деятельности или функции управления: административно-управленческие по техническому управлению, управлению производством, материально-техническому обеспечению, маркетингу и сбыту продукции, обязательные налоги, сборы и отчисления, проценты за пользованием банковскими ссудами и пр. Группировка затрат по направлениям расхода показывает содержание расходов и особенности организационной структуры предприятия.

По отношению к объектам учета и калькулирования расходы по организационной деятельности являются косвенными, а по отношению к объему производства - постоянными (часть - условно-постоянными). Распределение данных расходов производят по методике и в составе накладных расходов.

Группировка производственных затрат для принятия решений и планирования

Для принятия решений и планирования необходима соответствующая информация об издержках. Процесс принятия решений формирует требования к информации и определяет порядок использования элементов метода управленческого учета: группировку и обобщение затрат, прогнозирование, моделирование, внедрение и анализ.

Важным элементом выбора классификации затрат является их группировка на переменные и постоянные. Постоянными называются затраты, абсолютная величина которых не зависит от изменения объемы выпуска продукции (расходы на содержание зданий, амортизация, заработная плата работников управления и др.) Постоянные расходы на единицу продукции уменьшаются (увеличиваются) при увеличении (уменьшении) объема производства. Они характеризуют динамику затрат в зависимости от колебаний объема производства, используются для составления смет на предстоящий период.

К переменным относят затраты, размер которых находится в прямой зависимости от объема производственной деятельности (затраты на сырье и основные материалы, энергию для технологических целей, основную заработную плату производственных рабочих и пр.). Некоторые затраты невозможно отнести к постоянным или переменным, поэтому они являются или условно-переменными или условно-постоянными .

Деление затрат на переменные и постоянные лежит основе расчетов критической точки объемов производства, анализе порогов рентабельности, конкурентоспособности, ассортимента продукции и в конечном счета для выбора экономической политики предприятия.

Основным принципом классификации затрат, данные о которых используются для приятия решений, является принцип эластичности . Он устанавливает зависимость между величиной затрат и такими факторами, как степень использования производственных мощностей; функции и структура предприятия; ассортимент выпускаемой продукции и его структура; другие факторы, в целом влияющие на расходы предприятия.

Затраты и доходы будущих периодов рассматриваются при решении тух и или иных проблем с точки зрения их принадлежности. Затраты и доходы, принимаемы в расчет, - это такие затраты и доходы, которые зависят от принятого решения.

Получение достаточной информации для принятия решений достигается при группировке затрат на безвозвратные, вмененные, инкрементные, маргинальные. Безвозвратные - это расходы прошлого периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и никоим образом не будут изменены в будущем. Безвозвратные расходы при принятии решений в расчет не принимают. Вмененные - это расходы, которые учитываются при принятии решений, они возникают в случае ограниченности ресурсов. Вмененные затраты называют “воображаемыми”, т.к. их добавляют при принятии решений, но реально в будущем их может и не быть. Инкрементные затраты и доходы являются дополнительными и возникают в случаях изготовления какой-либо партии продукции дополнительно. Например, если в результате какого-то решения увеличиваются постоянные расходы, то эти затраты называют инкрементными. Маржинальные затраты и доходы - это также дополнительные затраты и доходы, но в расчете не на весь выпуск, а на единицу продукции.

Учет запаса материалов и затрат на его создание и хранение

Уровень запасов материалов зависит от сроков их поступления и расхода. Ответственность за обеспечение оптимального запаса по каждому наименованию находящихся на складе материалов несет кладовщик. Он ведет оперативный учет количества наличных материалов в карточке складского учета (форма М-15).

Несоответствие между спросом производства и предложением склада устраняется путем подачи заявки в отдел снабжения на определенное количество в размере повторного заказа. Практика показывает, что на складах могут быть допущены ошибки, влияющие на размер и точку заказа. Для выявления неточных записей и других ошибок имеется система учета, объединяющая функции контроля запасов и контроля производства. Главными причинами нехватки исходных материалов являются: неожиданно высокий спрос в течение короткого промежутка времени, необычно длительные задержки в производстве готовых деталей, невозможность для поставщика выполнить договор о поставках в установленный срок и брак, выявленный при осмотре.

Закупка материалов. Когда отдел снабжения получает копию заявки, служащий, который ведает вопросам закупки, выбирает соответствующего поставщика и составляет заказ на поставку. Копия заказа на поставку отправляется на склад для сверки данных этого документа с количеством товаров, когда они прибудут.

Приемка материалов. При приемке материалов складом их осматривают и сверяют с данными накладной на груз, заполненной поставщиком, и копией заказа на поставку. Склад вносит полученные товары в приходные ордера и делает необходимые записи в соответствующей складской карточке. Документы о получении товара передаются в отдел снабжения и в бухгалтерию.

Отпуск материалов. Планово-производственный отдел отвечает за осуществление производственного процесса в соответствии с производственными планами и запланированными уровнями запасов. Формальным основанием для этого является выдаваемый планово-производственным отделом определенному цеху заказ на производство. Планово-производственный отдел также определяет количество материалов, необходимое для выполнения заказа, и перечисляет нужные материалы в требованиях на отпуск со склада, которые прилагаются к заказу на производство. Многие предприятия вместо разовых требований используют в практике документирования отпуска материалов лимитные ведомости или лимитные карты.

Процедура учета материалов. Стоимость каждого отпущенного материала в зависимости от выбора метода оценки должна быть включена в затраты по соответствующему номеру заказа или отнесена к соответствующим накладным расходам, при этом необходимая информация берется из первичной документации.

Процедура учета материалов

Извещение о получении		Документация на отпуск со склада
	Карточка складского учета
Получено		Отпущено
Оценка по данным счета-фактуры		Оценка по данным оборотной ведомости
	Оборотная ведомость
Получено (дебет)		Отпущено (кредит)
Счет заказов		Счет накладных расходов

Следующий этап состоит из операций, осуществляемых бухгалтерией:

1) сокращение запасов сырья путем внесения записей об отпущенных ценностях в накопительную и оборотную ведомости по запасам;

2) фиксация количества отпущенных материалов на счете, где отражаются данные о заказах или накладные расходы.

Учет затрат на рабочую силу

Рабочая сила занимает центральное место в производственной деятельности и является одной из составляющих производственных ресурсов. Учет затрат на рабочую силу в системе управленческого учета занимает одно из центральных мест и представлен как часть учета издержек производства. Учет затрат на рабочую силу должен вестись по следующим направлениям:

1. Учет затрат на рабочую силу по классификационным группам - основная заработная плата производственных рабочих, занятых на технологических операциях; оплата труда, входящая в состав накладных расходов.

2. Учет начислений и удержаний из заработной платы, причитающейся каждому работнику; учет различного вида отчислений, причитающихся отдельным фондам и внебюджетным организациям.

Цель учета затрат на рабочую силу - определение затрат рабочего времени по видам деятельности; величины выработки или степени выполнения сменного задания; достоверное исчисление заработной платы; расчеты с работающими по оплате труда, контроль за использованием фондов оплаты труда.

Затраты на оплату труда не являются однородными и поэтому их классифицируют в целях удовлетворения требований управления. В основу любой классификации должны быть положены принципы, характеризующие однородные явления. В практике предприятий применяется следующая группировка затрат на рабочую силу:

- по видам - основная и дополнительная;

- по элементам - повременная, сдельная, премии, оплата простоев и др.

- по составу работников - списочно-штатный, совместители, работающие по договорам подряда;

Руководствуясь основными целями управленческого учета, необходимо выделить из фонда оплаты труда заработную плату, включаемую в себестоимость продукции. В классификации затрат на рабочую силу следует акцентировать внимание на следующих статьях:

1. Затраты на оплату труда производственных рабочих, непосредственно занятых в процессе производства продукции. Сюда входят оплата работ по сдельным нормам и расценкам, повременно оплачиваемые работы.

2. Выплаты стимулирующего характера - надбавки за качество работы и высокое мастерство, за стаж работы, вознаграждение за выслугу лет, по итогам работы предприятия за год, различного рода премии, связанные с производственной

3. Непроизводительные выплаты - оплата простоев, за неотработанное время в соответствии с законодательством, оплата за брак не по вине рабочего; доплаты за отклонения, от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные работы, перемещение на другую работу, не соответствующую (ниже) квалификации рабочего и т.п.

4. Затраты по найму, отбору рабочей силы.

5. Затраты по нормированию и планированию численности и труда.

6. Затраты, связанные с профориентацией, обучением и переобучением.

7. Затраты на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых ремонтом оборудования и транспортных средств, подготовкой и обслуживанием рабочих мест, включаемые в состав общепроизводственных расходов.

8. Затраты на оплату труда работников, связанных с управлением производственных подразделений, включаемых в состав общепроизводственных расходов.

9. Затраты на подготовку руководящих кадров.

10. Затраты на оплату труда специалистов и руководителей, занятых управлением предприятием, включаемых в состав общехозяйственных расходов.

Сдельная оплата труда предусматривает прямое включение затрат в себестоимость отдельных заказов и процессов. Однако часть затрат на рабочую силу носит косвенный характер. В этом случае нельзя относить затраты на заработную плату производственных рабочих, оплачиваемых повременно, подсобных производственных рабочих, занятых в производстве на вспомогательных операциях, доплаты бригадирам за организацию работы бригад и другие виды доплат на себестоимость отдельных заказов и процессов. Часть таких затрат относят к общепроизводственным и общехозяйственным накладным расходам и распределяют вместе с ними по принятой на предприятии методике. Часть затрат выделяют в отдельную группу и распределяют между конкретными видами продукции, между валовой продукцией и незавершенным производством.

Кроме затрат на заработную плату, работодатель несет еще ряд затрат, связанных с рабочей силой: по обучению, найму, отбору, обеспечению условий труда, возмещению ущерба, причиненного здоровью работающего, отпускам, взносам в Пенсионный фонд, Государственный фонд социального и обязательного медицинского страхования. Данная группа расходов также обобщается по статьям классификации и распределяется либо вместе с накладными расходами, либо пропорционально базе расчета - фонду оплаты труда.

Учет и распределение накладных расходов

Как и все другие затраты предприятия, накладные расходы рассматриваются в управленческом учете в зависимости от целей управления. Прежде всего важен порядок распределения производственных накладных расходов для оценки материально-производственных запасов, т.е. распределения между готовой продукцией и незавершенным производством и видами продукцией. Распределение накладных расходов производится в несколько этапов:

1. Распределение накладных расходов между основными производственными и обслуживающими подразделениями. Часть затрат невозможно отнести к конкретным подразделениям, т.к. они осуществляются в интересах нескольких подразделений сразу. В таких случаях к каждой статье расходы можно применять различные базы распределения. Конечный результат на этом этапе: деление расходов по статьям, выделение затрат, относящихся к конкретным подразделениям, и распределение общих затрат между подразделениями.

2. Перераспределение накладных расходов обслуживающих подразделений на производственные в соответствии с долей услуг, которую получили подразделения-потребители от обслуживающих подразделений-поставщиков.

3. Процедуры выбора метода и расчет ставок распределения накладных расходов для каждого подразделения. Основная цель - распределение расходов на заказы и виды продукции, производимые в различных подразделениях. Предлагается два подхода - расчет единой общезаводской ставки распределения и расчет ставки для каждого подразделения.

4. Распределение накладных расходов по заказам. По каждому заказу определяется количество времени каждого подразделения, затраченного на выполнение работ по заказу.

Базы распределения: расходы на содержание аппарата управления - численность работающих, затраты на освещение, отопление, воду - площадь, амортизация машин и оборудования - стоимость единицы оборудования, машины.

Недостатки этого метода:

Не учитывается деление накладных расходов на постоянные и переменные;

Нарушается требование к управленческому учету - информация о фактических накладных расходах за период готовится по окончании отчетного периода;

Большая трудоемкость расчета ежемесячных плавающих ставок распределения;

Несовпадение во времени выпуска продукции и возникновения накладных расходов.

Существует нормативный метод возмещения накладных расходов. Нормативная ставка рассчитывается на основе годовой суммы накладных расходов и данных о производственной деятельности. Использование метода возмещения предполагает, что нормативная величина накладных расходов не будет иметь значительных отклонений от фактических. Полученные отклонения рассматривают как расходы периода и относят, в конечном счете, на результат.

При выборе метода распределения необходимо исходить из конкретных условий производства, которыми определяется индивидуальная себестоимость изделий, удельного веса каждого вида расходов, связи затрат с объемом продукции. Непроизводственные накладные расходы имеют разную учетную политику возмещения:

• относятся к расходам текущего периода и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий
• распределяются на продукцию пропорционально производственной себестоимости видов изделий.

Классификация накладных расходов

Деление расходов на основные и накладные служит основой для оценки деятельности подразделений и тесно связано м процессами планирования, учета, анализа, контроля и регулирования производственной деятельности. К накладным относят все расходы предприятия, кроме прямой заработной платы и прямых материальных затрат. Они вызваны подготовкой, организацией, обслуживанием и управлением:

		Накладные расходы
Производственные (общепроизводственные)			Непроизводственные общехозяйственные
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	Общецеховые расходы на управление		Общехозяйственные
1) амортизация оборудования и транспортных средств 2) текущий уход и ремонт оборудования 3) энергетические затраты на оборудование 4) услуги вспомогательных производств по обслуживанию оборудования и рабочих мест 5) зарплата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование 6) расходы на внутризаводские перевозки материалов, полуфабрикатов, готовой продукции 7) износ МБП 8) проч. расходы, связанные с использованием оборудования	1) расходы по производственному управлению 2) затраты, связанные с подготовкой и организацией производства 4) амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря 6) затраты на обеспечение нормальных условий работы 7) затраты на профориентацию и подготовку кадров 8) износ МПБ и проч.		1) административно-управленческие расходы 2) расходы по техническому управлению 3) расходы по производственному управлению 4) расходы по управлению снабженческо-заготовитель-ной деятельностью 5) расходы на управление финансово-сбытовой деятельностью 6) оплата услуг, оказываемых внешними организациями 8) расходы на рабочую силу: набор, отбор, подготовка руководителей, обучение, переподготовка и повышение квалификации 9) обязательные сборы, налоги, платежи и отчисления по установленному порядку

Выбранное направление классификации затрат позволяет локализировать расходы по местам их возникновения, раскрывает содержание затрат по службам предприятия и создает возможности их распределения и перераспределения как по отношению к видам продукции, так и на производственные расходы и содержание рабочей силы и т.п.

Незавершенное производство и полуфабрикаты как особые объекты учета производственной себестоимости

Незавершенное производство - это затраты производственных ресурсов, которые в силу технологических особенностей на определенный момент не превратились в готовые продукты. Незавершенное производство находится на рабочих местах, непосредственно в цехах, в промежуточных цеховых кладовых или в местах накопления деталей для транспортировки в другой цех, на складах готовых деталей производственного отдела, в комплектовочных кладовых и комплектовочных отделениях сборочных цехов, на конвейерах и постах сборки сборочных цехов и участков, на испытательных станциях и в упаковочном цехе.

В учете производства местам нахождения заделов придается особое значение. Они рассматриваются как контрольно-учетные точки, определяющие построение всей системы производственного учета. В системе учета производства каждой контрольно-учетной точке присваивается определенный код, фиксирующий место нахождения незавершенного производства на отчетную дату. Количество деталей, узлов и полуфабрикатов, оставшихся в незавершенном производстве отражается в первичных документах по учету выработки, в балансах цехов и сводном балансе движения деталей по предприятию. Остатки на конец месяца, показанные в балансах цехов, переносятся в ведомость оценки незавершенного производства по предприятию с последующей группировкой промежуточных итогов по видам, группам продукции, наименованиям, заказам и т.п.

Оперативный учет движения деталей узлов и полуфабрикатов нуждается в периодически проводимой инвентаризации незавершенного производства с целью контроля за сохранностью продукции, выявления изменений норм затрат, отклонений от норм, точного исчисления себестоимости продукции и определения эффективности производства отдельных изделий. Инвентаризации подразделяются на полные и частичные, плановые и внеплановые. Инвентаризация незавершенного производства проводят с разной периодичностью, что зависит от характера организации и технологии производства, вида сложности и номенклатуры вырабатываемой продукции, длительности производственного цикла и принятого варианта сводного учета затрат на производство.

При нормативном методе учета затрат выявление заделов не законченной производством продукции в межинвентаризационные периоды рекомендуется производить с помощью расчетно-балансового метода на основе данных ведомости основного учета затрат. Однако оперативный учет движения деталей, узлов и полуфабрикатов в отрыве от бухгалтерского учета затрат на их производство приводит к ослаблению контроля за комплексностью незавершенного производства и не обеспечивает сохранности материальных ценностей.

Наибольшее распространение получил межцеховой учет движения полуфабрикатов по деталям в сопоставлении со сроками их изготовления согласно календарным графикам межцеховых подач, который отражает комплекс операций, касающийся движения деталей, полуфабрикатов и узлов групповых комплектов между цехами, между цехами и складами; а также ежемесячный учет межцехового движения деталей, технологического состава переданных цехами сборочных единиц, узлов и групповых комплектов; учет расхода покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, полученных со складов; учет и списание окончательно забракованных деталей, узлов и комплектующих изделий по каждому цеху; учет деталей, списанных на наладку, испытания и прочие потери; учет возврата деталей и комплектующих изделий другим цехам и на склады; ежемесячное составление балансов межцехового движения деталей, узлов и полуфабрикатов.

Одним из важнейших элементов системы оперативного учета производства является внутрицеховой учет движения деталей и полуфабрикатов.

Формирование рабочего плана счетов

С технической точки зрения бухгалтерский управленческий учет можно рассматривать как аналитический учет затрат. Какое же количество счетов необходимо предприятию для организации этого учета? Пусть предприятием производится 10 видов продукции из 100 видов различных материалов и при этом существует 5 центров ответственности. Для того чтобы информация управленческого учета отвечала натри вопроса: 1) какие использовались материалы в производстве? 2) сколько материалов пошло на изготовление того или иного продукта? 3) в каком центре ответственности потреблены материалы? — необходимо иметь как минимум 115 счетов (10+ 100 + + 5). Степень детализации рабочего плана счетов зависит от потребностей руководства в той или иной информации.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета для учета затрат на производство. В ныне действующем счетном плане не предусмотрено специального раздела для счетов управленческого учета, и они встречаются по существу во всех его частях. Сегодня для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены:

Счета учета внеоборотных активов — 01, 02,04, 05;

Счета учета производственных запасов — 10, 15,16, 20, 21, 23,25,26,

Счета учета готовой продукции и товаров — 41,42,43,44,45.

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства. По дебету счета отражают прямые затраты, связанные с выпуском продукции. Прямые затраты списывают на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов. На этот счет списываются затраты со счетов 23 и 28, а также косвенные расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Эти суммы могут списываться со счета 20 на счета 43,90,40. Остаток на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» используют предприятия, учитывающие затраты по полуфабрикатному методу. По своему содержанию он близок к счетам учета производственных запасов. По дебету счета формируется информация о стоимости полуфабрикатов собственного производства, по кредиту — о стоимости потребленных полуфабрикатов собственного производства нате или иные цели.

Счет 23 ?Вспомогательные производства? включают в свой рабочий счетный план те предприятия, где вспомогательные (подсобные) производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный, ремонтный цех, котельная и т.п.). Аналитический учет ведется по видам производств.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получать информацию об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства (о расходах на освещение, отопление, на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, о заработной плате производственного персонала цехов, занятого обслуживанием производства, и т.п.). Если структура предприятия построена не по цеховому признаку, а общепроизводственные расходы планируют в целом по предприятию, то учет на счете 25 также ведут в целом по предприятию без разграничения по производственным подразделениям (цехам, участкам, переделам) предприятия. Часто в таких случаях учет общепроизводственных расходов осуществляется в составе общехозяйственных расходов на отдельном субсчете счета 26.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. Здесь накапливается информация о затратах на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, о накопленных амортизационных отчислениях по основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения и т.п. Расходы, учтенные по счету 26, списываются в дебет счетов 20 и 23 или 90 (в соответствии с выбранной учетной политикой предприятия). Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат.

Счет 28 «Брак в производстве» используется для обобщения информации о потерях от брака в производстве. Аналитический учет ведут по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» используется предприятиями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы: профилактории, дошкольные учреждения, столовые, пансионаты и т.п. Как правило, это крупные промышленные предприятия. Затраты на содержание обслуживающих производств и хозяйств учитываются по дебету счета 29. До перехода промышленных предприятий на рыночные условия хозяйствования этот счет традиционно имел дебетовое сальдо, свидетельствовавшее о превышении расходов над доходами обслуживающих производств и хозяйств. Убыток списывался в дебет счета 81 «Использование прибыли» или в дебет счета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В условиях рыночных отношений все чаще встречаются случаи оказания обслуживающими хозяйствами услуг не столько персоналу своего предприятия, сколько сторонним посетителям. Так, медсанчасть бывшего оборонного предприятия, лечившая ранее лишь своих работников, сегодня, пользуясь диагностическим оборудованием собственного производства, оказывает платные медицинские услуги населению. Сам же завод простаивает, его мощности не загружены. В этих условиях для отражения результатов деятельности медсанчасти, очевидно, в бухгалтерском управленческом учете целесообразнее использовать счет 90 «Продажи» взамен счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства2.

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» применяется на предприятиях с нормативным методом учета затрат. По дебету счета отражается фактическая, а по кредиту — нормативная себестоимость. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной, которое впоследствии отражается на счете 90.

Счет 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется предприятиями материального производства. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъявлены этим покупателям (заказчикам), списывается в порядке реализации со счета 43 в дебет счета 90 «Продажи».

На счете 44 «Расходы на продажу» собирается информация о расходах, связанных с реализацией продукции и доставкой ее потребителю. Этот счет используется промышленными предприятиями. Им же пользуются предприятия торговли. Здесь отражаются расходы на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду и содержание зданий и помещений, на рекламу и т.п.

Наконец, счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки предусмотрен отличный от общего порядка момент перехода права собственности от продавца к покупателю. Кроме того, здесь учитываются готовые изделия, переданные другим предприятиям для реализации на комиссионных или иных началах.

В системе бухгалтерского управленческого учета, конечно, же используются счет 90, счета расчетов —60, 62, 67, 68,69,70, 76, 79, а также главный счет учета финансовых результатов —99 «Прибыли и убытки».

Представленный обзор позволяет заключить, что в системе управленческого учета задействовано большинство бухгалтерских синтетических счетов. Если принять во внимание, что в развитие к ним открывается множество субсчетов и аналитических счетов, необходимых для решения различных управленческих задач, то становится очевидным: работа бухгалтера-аналитика немыслима без использования вычислительной техники. На сегодняшний день современные ПЭВМ —необходимый инструмент в работе специалиста по управленческому учету.

Введение

1. Понятие незавершенного производства

2. Методы учета незавершенного производства в управленческом учете

2.1 Подетальный метод

2.2 Подетально-пооперационный учет

2.3 Учет по комплектным партиям

Заключение

Список использованной литературы

На предприятиях многих отраслей промышленности на конец месяца в цехах обычно остается продукция, не законченная обработкой – незавершенное производство. Управленческий учет в промышленности основывается на использовании общих научно-обоснованных принципов управления - системного подхода, программно-целевого метода, экономико-математического моделирования и других. От организации управленческого учета на предприятии во многом зависит эффективность производства, определение оптимизации соответствия расходов и доходов и, в конечном счете, финансая устойчивость предприятия. Поставленные перед управленческим и бухгалтерским учетом задачи по обеспечению информацией внутренних и внешних пользователей о показателях деятельности предприятия свидетельствуют о повышении роли учета как уникального источника для принятия обоснованных управленческих решений. Поскольку главной задачей деятельности предприятия являются производство и реализация продукции, а конечной целью – получение прибыли, центральную часть учета составляет учет процесса производства, калькуляция себестоимости вырабатываемой продукции и ее реализация.

Технологическая и организационная схемы производства являются основой для организации учета на предприятии. В соответствии с технологией и схемой управления предприятием организуется документооборот по учету имущества и затрат на производство. В связи с этим определение методов учета незавершенного производства является актуальной задачей для каждого предприятия.

Целью данной работы является анализ различных методов учета незавершенного производства – подетального, подетально-пооперационного и учета по комплексным партиям.

К незавершенному производству относится продукция, не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом производства, а также изделия, хотя и законченные изготовлением, но не прошедшие испытаний и технической приемки или полностью не укомплектованные.

Объём незавершённого производства зависит от длительности производственного цикла.

В состав незавершенного производства не включаются:

Материалы, полученные структурными подразделениями (цехами, участками), но не начатые обработкой (раскроем), а также покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, не прошедшие первой операции их сборки в узлы, агрегаты и изделия;

Окончательно забракованные детали, узлы, полуфабрикаты и изделия.

Незавершённое производство включается в состав запасов предприятия. В бухгалтерском учёте фактическая сумма затрат в незавершённом производстве представляет собой дебетовое сальдо по счёту 20 "Основное производство".

Для определения себестоимости незавершенного производства в цехах основного и вспомогательного производств необходимо знать его количественное выражение – деталей, узлов и изделий и произвести их оценку. От правильной оценки незавершённого производства зависит точность исчисления фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Технологический процесс и организация производства должны быть оформлены документально с детализацией затрат, возникающих на каждой стадии технологического процесса. Такими документами могут быть технологические схемы, технологические карты, описания процессов и др. На их основе разрабатываются калькуляции и сметы. Указанные документы подтверждают обоснованность включения тех или иных затрат в себестоимость продукции, а также в состав расходов организации. При выявлении ошибок их исправление отражается в учете в декабре отчетного года на основании бухгалтерских справок.

Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия недоукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, считаются незавершенным производством (п.63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н). Затраты, относящиеся к такой продукции (работам), составляют затраты в незавершенном производстве.

В некоторых отраслях промышленности невозможно обеспечить раздельное отражение в учете затрат на готовую продукцию и продукцию, оставшуюся в незавершенном производстве.

В организациях, где постоянно имеются переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся к выпущенной продукции, эти остатки ежемесячно оценивают одним из следующих методов:

По фактической производственной себестоимости (за исключением расходов на подготовку и освоение производства, потерь от брака, прочих производственных расходов);

По нормативной или плановой производственной себестоимости;

По прямым статьям затрат;

По стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

Остатки незавершенного производства определяют по данным инвентаризации. При инвентаризации устанавливают состояние незаконченной продукции (заделов) и рассчитывают два показателя, относящихся к остаткам незавершенного производства: объем и стоимость израсходованных материалов и затрат времени (оплаченного труда) согласно технологическим картам.

Проверка фактического наличия объектов учета, относящихся к незавершенному производству, проводится следующим образом: перед началом инвентаризации все не нужные цехам материалы, полуфабрикаты, детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе закончена, подлежат сдаче на склад. Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, а также забракованные детали в опись незавершенного производства не включаются. По ним составляются отдельные описи. При инвентаризации незавершенного производства проверяется фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве; фактическая комплектность незавершенного производства; остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.

Остатки незавершенного производства на конец отчетного периода в массовом и серийном производстве можно оценивать в балансе по нормативной или плановой производственной себестоимости (полной или неполной в зависимости от порядка списания общехозяйственных расходов), по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве незавершенное производство отражают в балансе по фактическим производственным затратам.

Для уточнения учетных данных о незавершенном производстве в установленные сроки производят инвентаризацию незавершенного производства. Проверка заделов незавершенного производства производится путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания.

Описи составляют отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цеху, участку, отделению) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, а по строительно-монтажным работам – с указанием объема работ.

Забракованные детали в описи незавершенного производства не включают – по ним составляют отдельные описи.

По незавершенному производству, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья, в описях, а также в сличительных ведомостях приводят два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

При выявлении недостач или излишков инвентаризационная комиссия, определив причины и виновников, готовит предложения о порядке их списания.

По выявленным недостачам или излишкам незавершенного производства производят следующие бухгалтерские записи:

На общую сумму выявленных недостач:

Дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Кредит счета 20 "Основное производство"

Кредит счета 23 "Вспомогательные производства"

На сумму недостач по вине работников цехов:

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

При отсутствии виновных лиц:

Дебет счета 25 "Общепроизводственные расходы"

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы"

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и других счетов

Кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

На сумму излишков:

Дебет счета 20 "Основное производство"

Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Отдельные описи составляются на законченные строительством, но не введенные в эксплуатацию объекты с указанием причин задержки оформления сдачи в эксплуатацию; законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами; прекращенные строительством объекты с указанием причин прекращения строительства.

После уточнения данных бухгалтерского учета по результатам проведенной инвентаризации формируются представляемые в бухгалтерской отчетности показатели затрат, готовой продукции.

2.1 Подетальный метод

Подетальный метод – это метод определения остатков незавершенного производства продукции, при котором затраты на производство учитываются по отдельным деталям, а себестоимость готового изделия определяется суммированием себестоимости входящих в него изделий. Применяется при массовом и крупносерийном производстве.

При подетальном учете незавершенного производства, применяемого в массовом производстве, незавершенное производства оценивается на основании оперативных данных о запуске изделий в производство и выпуске из производства с учетом брака и возвратных отходов.

Этот метод учета является достаточно громоздким. Он требует, чтобы во всех операциях, в которых отражается образование производственных затрат, присутствовала информация об объекте производства, т.е. о том изделии, на которые эти затраты направлены. Это приводит к увеличению количества обрабатываемой информации бухгалтерами, кроме того, усложняются расчетные процедуры.

При этом методе постоянные и переменные затраты определяются на самом нижнем уровне их агрегирования. На основе полученных результатов такой калькуляции становится возможным определить постоянные и переменные составляющие отдельных функций или процессов.

Подетальный метод учета незавершенного производства применяется при использовании нормативного метода учета затрат, когда на каждое изделие составляется нормативная калькуляция. Выпуск отражается по плановой себестоимости; возникающие в ходе производственного процесса отклонения учитываются обособленно. Фактическая себестоимость единицы изделия определяется как сумма нормативной себестоимости и результатов отклонения и изменения норм. Остаток незавершенного производства в этом случае определяется подетальным пересчетом невыпущенных на конец месяца изделий.

Производственный процесс представляет собой совокупность всех действий людей и орудий производства, необходимых на данном предприятии для изготовления или ремонта выпускаемых изделий, в частности ЭВС. В состав производственного процесса входят все действия по изготовлению, сборке, монтажу, контролю качества выпускаемых изделий; хранению и перемещению его деталей, полуфабрикатов и сборочных единиц на всех стадиях изготовления; по организации снабжения и обслуживания рабочих мест, участков и цехов; управлению всеми звеньями производства, а также комплекс мероприятий по технологической подготовке производства.

Технологический процесс (ТП) – это часть производственного процесса, содержащая целенаправленные действия по изменению и (или) определению состояния предмета труда. В ТП непосредственно участвуют только основные рабочие. Технологические процессы строят по отдельным методам их выполнения (процессы литья, механической и термической обработки, формирования покрытий, сборки, монтажа, контроля, регулировки ЭВС и др.). ТП разделяют на операции.

Технологическая операция – это законченная часть ТП, выполняемая непрерывно на одном рабочем месте, над одним или несколькими одновременно изготавливаемыми или собираемыми изделиями одним или несколькими рабочими. Условие непрерывности операции означает выполнение предусмотренной ей работы без перехода к другому рабочему месту для выполнения другой работы. Например, подготовка ленточных проводов к монтажу включает в себя мерную резку, удаление изоляции с определенных участков провода и нанесение покрытия на оголенные токоведущие жилы. Приведенный пример показывает, что состав операции устанавливают не только на основе технологических соображений, но и с учетом организационной целесообразности.

Технологическая операция (ТО) является основной единицей производственного планирования и учета. На основе операций оценивается трудоемкость изготовления изделий и устанавливаются нормы времени и расценки; определяется требуемое количество рабочих, оборудования, приспособлений и инструментов, себестоимость работы (например, сборки); ведется календарное планирование производства и осуществляется контроль качества и сроков выполнения работ.

В условиях автоматизированного производства под операцией следует понимать законченную часть ТП, выполняемую непрерывно на автоматической линии, которая состоит из нескольких единиц технологического оборудования, связанных автоматически действующими транспортно-загрузочными устройствами. При гибком автоматизированном производстве непрерывность выполнения операции может нарушаться, например, направлением собранного полуфабриката, электронного узла и т.д. на промежуточный склад-накопитель в периоды между отдельными позициями, выполняемыми на разных технологических модулях.

На предприятиях с единичным и серийным характером производства, при изготовлении деталей с высокой трудоемкостью обработки и сборки применяется подетально-пооперационный способ оперативного учета движения полуфабрикатов. Он позволяет оперативно контролировать обработку детали на каждой операции, при этом учитывается межоперационное движение детали с помощью маршрутных листов, которые отражают наличие, степень готовности отдельных деталей и узлов в пределах каждого производственного подразделения.

Подетально-пооперационный учет применяется в серийных производствах с использованием маршрутных листов, с помощью которых учитывается не только выработка, но и межоперационное движение полуфабрикатов и деталей. Для упрощения учета движения полуфабрикатов и сокращения документооборота передачу полуфабрикатов и деталей из цеха в цех целесообразно осуществлять по месячным картам (применительно к лимитным картам по отпуску материалов, а отпуск готовых деталей в сборку - по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по назначению документам). В массово-поточных производствах применяется бездокументная передача деталей и узлов на сборку (или с составлением документов на передачу один раз в месяц). Внедрение такого порядка может производиться после осуществления необходимых мероприятий по обеспечению сохранности указанных материальных ценностей.

Оформление первичной документации и ведение оперативного количественного учета полуфабрикатов и деталей в цехах осуществляется, как правило, аппаратом планово-диспетчерской службы, а на промежуточных складах-работниками этих складов. Бухгалтерия осуществляет методическое руководство учетом движения полуфабрикатов и деталей, контролирует правильность оформления документов и ведения оперативного количественного учета в местах нахождения полуфабрикатов и деталей. С целью проверки незавершенного производства периодически должна осуществляться его инвентаризация.

Инвентаризация незавершенного производства имеет целью определить количество и фактическое наличие не законченных переработкой полуфабрикатов и продукции, а по некоторым видам их - также и количество основного вещества (ведущего элемента), из которого они состоят; определить фактическую комплектность незавершенного производства и выявить неучтенный брак; проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общую сумму затрат по счету основного производства; проверить правильность распределения этой суммы по видам продукции и уточнить себестоимость выпущенной продукции.

Особенности учета незавершенного производства, проведения его инвентаризации, регулирования инвентаризационных разниц и списания результатов инвентаризации устанавливаются в отраслевых инструкциях в соответствии с действующими положениями.

Фактическая себестоимость незавершенного производства определяется в порядке, установленном в данной отрасли промышленности для калькулирования себестоимости готовой продукции, за исключением потерь от брака и расходов, относящихся, как правило, на товарную продукцию ("Возмещение износа инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы", "Расходы на подготовку и освоение производства", "Внепроизводственные расходы"). В цехах с крупносерийным и массовым характером производства допускается оценка деталей и полуфабрикатов по действующей нормативной себестоимости. Для отдельных отраслей промышленности с кратким технологическим циклом в отраслевых инструкциях может быть установлено, что оценка незавершенного производства производится только по фактической себестоимости использованного в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

При применении маршрутных листов с их помощью учитывается не только выработка, но и межоперационное движение деталей, что дает возможность определить наличие отдельных деталей по каждой стадии обработки в производстве, обеспечить контроль за пооперационным балансом деталей по каждой партии. При отсутствии маршрутной системы учета для контроля за балансом деталей ведется пооперационный учет, осуществляемый на карточках на каждую деталь.

Для упрощения оперативного контроля и учета за движением деталей в производстве этот контроль и учет может быть организован не по отдельным деталям, а по их комплектам. Цеховые работники, пользуясь данными количественного учета, осуществляют контроль за состоянием незавершенного производства. Учет движения деталей (полуфабрикатов) в цеховых кладовых осуществляется, как правило, в карточках количественного учета. При этом, когда на одном и том же складе хранятся одноименные детали, имеющие разную готовность, карточки открываются отдельно на каждую деталь по ее готовности (например, заготовка, деталь в обработанном виде).

При поступлении деталей из других цехов они приходуются, как правило, на основании сдаточных накладных, а при поступлении из своего цеха – на основании маршрутных листов, рабочих нарядов и других документов.

Для упрощения учета движения полуфабрикатов передачу деталей из цеха в цех производят по месячным учетным картам применительно к лимитным картам по отпуску материалов.

Отпуск деталей сборочным цехам производится по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по значению документам. В индивидуальном и мелкосерийном производстве спецификации выписываются на рабочего (сборщика) или на бригаду на основании производственного задания. При выписке перечисляются все детали и их количество (по норме), необходимое для выполнения запланированной работы. На основании спецификации (комплектовочных карт) работники склада полуфабрикатов списывают детали в расход по складской карточке количественного учета. После выполнения заданной работы установленный (по спецификации) нормативный расход деталей сопоставляется с фактическим расходом и выявляется результат использования деталей. В конце отчетного периода спецификации закрываются. При этом в спецификации записывается на основе данных приемки выполненных работ переходящий остаток деталей и экземпляр цеховой спецификации сверяется с экземпляром, находящимся на складе.

Один экземпляр спецификации сдается с документами о выработке в бухгалтерию, а второй – хранится в кладовой цеха для справок.

Один из наиболее сложных вопросов, возникающих при попроцессном калькулировании – это оценка незавершенного производства. Незавершенное производство имеет более низкую себестоимость, чем себестоимость готовой продукции, и наличие запасов незавершенного производства на начало и конец отчетного периода не позволяют определить себестоимость готовой продукции делением общих затрат на общий объем производства. Возникает необходимость перевода незавершенного производства в эквивалентное число готовых единиц – определение числа эквивалентных единиц. Для этого следует установить процент завершенности работ и умножить эту величину на число единиц, находящихся в процессе обработки на конец периода (например, 200 единиц готовы на 50%, следовательно, они эквивалентны 100 единицам готовой продукции).

Компоненты затрат (материалы, затраты на труд и накладные расходы), как правило, вложены в незавершенное производство в разной степени. Так, материалы вкладываются сразу, на 100%, а затраты на труд и накладные расходы добавляются постепенно. Поэтому калькуляция себестоимости эквивалентных единиц (незавершенного производства) составляется с разбивкой по компонентам. Сумма затрат на труд и накладных расходов представляет из себя стоимость обработки.

В крупносерийном и массовом производствах детали на сборку выдаются комплектно в пределах установленного лимита на всю бригаду или поточную линию. В массово-поточных производствах возможно применение бездокументной передачи деталей и узлов на сборку или составление месячных документов на передачу деталей и узлов. На предприятиях с серийным производством передачу деталей из цеха в цех целесообразно производить комплектами.

При бездокументной (без накладных) передаче деталей и узлов в сборочном цехе для каждого механического цеха в соответствии с технологическим процессом сборки размещаются вдоль конвейеров параллельно участкам сборки стеллажи для укладки деталей и узлов. На стеллажах отводятся отдельные места для каждого наименования деталей, и места укладки деталей оснащаются трафаретами.

Каждый механический цех систематически следит за наличием в сборке деталей и узлов по его номенклатуре, постоянно пополняя запасы деталей, подавая их в количествах, обеспечивающих ритмичную работу сборочного цеха.

Единичному и мелкосерийному производству присущи наиболее сложные системы оперативного планирования и управления производством с применением укрупненных планово-учетных единиц: производственный заказ, товарокомплект, узловой комплект.

Сложная продукция требует большого числа работ по подготовке ее к выпуску, по мере изготовления она проходит ряд цехов, большей частью технологически специализированных; возможна многовариантность обработки деталей, когда каждая деталеоперация может выполняться на различных станках или на одном станке могут выполняться несколько деталеоопераций. Связь между отдельными этапами обеспечивается цикловыми (сетевыми) графиками, сводными графиками запуска – выпуска заказов.

Производственный заказ как планово-учетная единица включает весь комплекс работ, от которых зависит достижение конечного результата – выполнение заказа. Сюда входит продукция конструкторских бюро, технологического отдела, производственных цехов, работы по испытаниям и доводке. При длительности сборки менее одного месяца детали и узлы подают на сборку перед началом сборочных работ предварительно скомплектованными по узлам или изделиям. Эта система предусматривает для сборочных цехов и участков в качестве планово-учетной единицы – заказ, для заготовительных и обрабатывающих – комплект деталей или заготовок на деталь.

При длительности цикла сборки более одного месяца детали подают в сборочные цехи и участки очередями в соответствии с графиком выполнения сборочных работ; в обрабатывающие цехи они поступают в комплекте, необходимом для сборки узла или группы узлов, подлежащих монтажу на определенной стадии производства. Срок подачи деталей узлового комплекта устанавливается графиком опережения начала данной очереди сборки по отношению к окончанию выполнения заказа. Планово-учетной единицей для заготовительных и обрабатывающих цехов будет комплект деталей на узел или группу узлов, для сборочных цехов – этапы общей сборки или производственный заказ.

Учет незавершенного производства является одним из наиболее важных и сложных элементов управленческого учета. Точное регулирование этого элемента невозможно, так как специфика работы предприятий разных отраслей народного хозяйства и даже различных предприятий в пределах одной отрасли обусловливает различия в методах учета незавершенного производства.

На одних предприятиях незавершенного производства нет, на других оно есть, однако точный подсчет объемов незавершенного производства не представляется возможным (например, в научно-исследовательских институтах). В связи с этим в настоящее время существуют только рекомендации по применению различных методов управленческого учета незавершенного производства. Тем не менее, управленческий учет незавершенного производства необходим, так как обладание точной и своевременной информацией помогает управленцу принимать четкие и своевременные управленческие решения, без которых эффективная деятельность предприятия немыслима.

В данной работе были рассмотрены основные методы учета незавершенного производства – подетальный, подетально-пооперационный и учет по комплектным партиям, а также показано, при каких видах и формах производства целесообразнее всего применение каждого из описанных методов. При этом необходимо сказать о том, что это – не более чем рекомендации и администрация и бухгалтерия каждого предприятия вправе сама решать, какой метод учета незавершенного производства использовать. Однако нужно помнить о том, что метод учета незавершенного производства должен быть отражен в учетной политике предприятия, поэтому если при выборе метода управленец ошибется, изменить его можно будет не ранее, чем через год.

1. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 №34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 №116н) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, №23, 14.09.1998.

2. Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях от 20.07.1970 (в ред. Письма Министерства Финансов СССР от 17.01.1983 №10 "О внесении изменений и дополнений в основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях") // СПС Консультант Плюс – официально документ опубликован не был.

3. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для ВУЗов. М.: ЗАО "Финстатинформ". – 533 с.

4. Жарикова Л.А. Управленческий учет: Учеб. Пособие. Тамбов: Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2004. – 136 с.

5. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для ВУЗов. М.: ЮРИСТЪ, 2003. – 618 с.

6. Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. М.: Изд. центр "Маркетинг", 2002. – 268 с.

7. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. М.: Информационное агентство "ИПБ-БИНФА", 2002.

8. Малявкина Л.И. Затраты, незавершенное производство, готовая продукция // Бухгалтерский учет, 2003 - №24.

с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

2. Методы учета незавершенного производства в управленческом учете

2.1 Подетальный метод

Подетальный метод – это метод определения остатков незавершенного производства продукции, при котором затраты на производство учитываются по отдельным деталям, а себестоимость готового изделия определяется суммированием себестоимости входящих в него изделий. Применяется при массовом и крупносерийном производстве.

При подетальном учете незавершенного производства, применяемого в массовом производстве, незавершенное производства оценивается на основании оперативных данных о запуске изделий в производство и выпуске из производства с учетом брака и возвратных отходов.

Этот метод учета является достаточно громоздким. Он требует, чтобы во всех операциях, в которых отражается образование производственных затрат, присутствовала информация об объекте производства, т.е. о том изделии, на которые эти затраты направлены. Это приводит к увеличению количества обрабатываемой информации бухгалтерами, кроме того, усложняются расчетные процедуры.

При этом методе постоянные и переменные затраты определяются на самом нижнем уровне их агрегирования. На основе полученных результатов такой калькуляции становится возможным определить постоянные и переменные составляющие отдельных функций или процессов.

Подетальный метод учета незавершенного производства применяется при использовании нормативного метода учета затрат, когда на каждое изделие составляется нормативная калькуляция. Выпуск отражается по плановой себестоимости; возникающие в ходе производственного процесса отклонения учитываются обособленно. Фактическая себестоимость единицы изделия определяется как сумма нормативной себестоимости и результатов отклонения и изменения норм. Остаток незавершенного производства в этом случае определяется подетальным пересчетом невыпущенных на конец месяца изделий.

2.2 Подетально-пооперационный учет

Производственный процесс представляет собой совокупность всех действий людей и орудий производства, необходимых на данном предприятии для изготовления или ремонта выпускаемых изделий, в частности ЭВС. В состав производственного процесса входят все действия по изготовлению, сборке, монтажу, контролю качества выпускаемых изделий; хранению и перемещению его деталей, полуфабрикатов и сборочных единиц на всех стадиях изготовления; по организации снабжения и обслуживания рабочих мест, участков и цехов; управлению всеми звеньями производства, а также комплекс мероприятий по технологической подготовке производства.

Технологический процесс (ТП) – это часть производственного процесса, содержащая целенаправленные действия по изменению и (или) определению состояния предмета труда. В ТП непосредственно участвуют только основные рабочие. Технологические процессы строят по отдельным методам их выполнения (процессы литья, механической и термической обработки, формирования покрытий, сборки, монтажа, контроля, регулировки ЭВС и др.). ТП разделяют на операции.

Технологическая операция – это законченная часть ТП, выполняемая непрерывно на одном рабочем месте, над одним или несколькими одновременно изготавливаемыми или собираемыми изделиями одним или несколькими рабочими. Условие непрерывности операции означает выполнение предусмотренной ей работы без перехода к другому рабочему месту для выполнения другой работы. Например, подготовка ленточных проводов к монтажу включает в себя мерную резку, удаление изоляции с определенных участков провода и нанесение покрытия на оголенные токоведущие жилы. Приведенный пример показывает, что состав операции устанавливают не только на основе технологических соображений, но и с учетом организационной целесообразности.

Технологическая операция (ТО) является основной единицей производственного планирования и учета. На основе операций оценивается трудоемкость изготовления изделий и устанавливаются нормы времени и расценки; определяется требуемое количество рабочих, оборудования, приспособлений и инструментов, себестоимость работы (например, сборки); ведется календарное планирование производства и осуществляется контроль качества и сроков выполнения работ.

В условиях автоматизированного производства под операцией следует понимать законченную часть ТП, выполняемую непрерывно на автоматической линии, которая состоит из нескольких единиц технологического оборудования, связанных автоматически действующими транспортно-загрузочными устройствами. При гибком автоматизированном производстве непрерывность выполнения операции может нарушаться, например, направлением собранного полуфабриката, электронного узла и т.д. на промежуточный склад-накопитель в периоды между отдельными позициями, выполняемыми на разных технологических модулях.

На предприятиях с единичным и серийным характером производства, при изготовлении деталей с высокой трудоемкостью обработки и сборки применяется подетально-пооперационный способ оперативного учета движения полуфабрикатов. Он позволяет оперативно контролировать обработку детали на каждой операции, при этом учитывается межоперационное движение детали с помощью маршрутных листов, которые отражают наличие, степень готовности отдельных деталей и узлов в пределах каждого производственного подразделения.

Подетально-пооперационный учет применяется в серийных производствах с использованием маршрутных листов, с помощью которых учитывается не только выработка, но и межоперационное движение полуфабрикатов и деталей. Для упрощения учета движения полуфабрикатов и сокращения документооборота передачу полуфабрикатов и деталей из цеха в цех целесообразно осуществлять по месячным картам (применительно к лимитным картам по отпуску материалов, а отпуск готовых деталей в сборку - по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по назначению документам). В массово-поточных производствах применяется бездокументная передача деталей и узлов на сборку (или с составлением документов на передачу один раз в месяц). Внедрение такого порядка может производиться после осуществления необходимых мероприятий по обеспечению сохранности указанных материальных ценностей.

Оформление первичной документации и ведение оперативного количественного учета полуфабрикатов и деталей в цехах осуществляется, как правило, аппаратом планово-диспетчерской службы, а на промежуточных складах-работниками этих складов. Бухгалтерия осуществляет методическое руководство учетом движения полуфабрикатов и деталей, контролирует правильность оформления документов и ведения оперативного количественного учета в местах нахождения полуфабрикатов и деталей. С целью проверки незавершенного производства периодически должна осуществляться его инвентаризация.

Инвентаризация незавершенного производства имеет целью определить количество и фактическое наличие не законченных переработкой полуфабрикатов и продукции, а по некоторым видам их - также и количество основного вещества (ведущего элемента), из которого они состоят; определить фактическую комплектность незавершенного производства и выявить неучтенный брак; проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общую сумму затрат по счету основного производства; проверить правильность распределения этой суммы по видам продукции и уточнить себестоимость выпущенной продукции.

Особенности учета незавершенного производства, проведения его инвентаризации, регулирования инвентаризационных разниц и списания результатов инвентаризации устанавливаются в отраслевых инструкциях в соответствии с действующими положениями.

Фактическая себестоимость незавершенного производства определяется в порядке, установленном в данной отрасли промышленности для калькулирования себестоимости готовой продукции, за исключением потерь от брака и расходов, относящихся, как правило, на товарную продукцию ("Возмещение износа инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы", "Расходы на подготовку и освоение производства", "Внепроизводственные расходы"). В цехах с крупносерийным и массовым характером производства допускается оценка деталей и полуфабрикатов по действующей нормативной себестоимости. Для отдельных отраслей промышленности с кратким технологическим циклом в отраслевых инструкциях может быть установлено, что оценка незавершенного производства производится только по фактической себестоимости использованного в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

При применении маршрутных листов с их помощью учитывается не только выработка, но и межоперационное движение деталей, что дает возможность определить наличие отдельных деталей по каждой стадии обработки в производстве, обеспечить контроль за пооперационным балансом деталей по каждой партии. При отсутствии маршрутной системы учета для контроля за балансом деталей ведется пооперационный учет, осуществляемый на карточках на каждую деталь.

Для упрощения оперативного контроля и учета за движением деталей в производстве этот контроль и учет может быть организован не по отдельным деталям, а по их комплектам. Цеховые работники, пользуясь данными количественного учета, осуществляют контроль за состоянием незавершенного производства. Учет движения деталей (полуфабрикатов) в цеховых кладовых осуществляется, как правило, в карточках количественного учета. При этом, когда на одном и том же складе хранятся одноименные детали, имеющие разную готовность, карточки открываются отдельно на каждую деталь по ее готовности (например, заготовка, деталь в обработанном виде).

При поступлении деталей из других цехов они приходуются, как правило, на основании сдаточных накладных, а при поступлении из своего цеха – на основании маршрутных листов, рабочих нарядов и других документов.

Для упрощения учета движения полуфабрикатов передачу деталей из цеха в цех производят по месячным учетным картам применительно к лимитным картам по отпуску материалов.

Отпуск деталей сборочным цехам производится по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по значению документам. В индивидуальном и мелкосерийном производстве спецификации выписываются на рабочего (сборщика) или на бригаду на основании производственного задания. При выписке перечисляются все детали и их количество (по норме), необходимое для выполнения запланированной работы. На основании спецификации (комплектовочных карт) работники склада полуфабрикатов списывают детали в расход по складской карточке количественного учета. После выполнения заданной работы установленный (по спецификации) нормативный расход деталей сопоставляется с фактическим расходом и выявляется результат использования деталей. В конце отчетного периода спецификации закрываются. При этом в спецификации записывается на основе данных приемки выполненных работ переходящий остаток деталей и экземпляр цеховой спецификации сверяется с экземпляром, находящимся на складе.

Один экземпляр спецификации сдается с документами о выработке в бухгалтерию, а второй – хранится в кладовой цеха для справок.

Один из наиболее сложных вопросов, возникающих при попроцессном калькулировании – это оценка незавершенного производства. Незавершенное производство имеет более низкую себестоимость, чем себестоимость готовой продукции, и наличие запасов незавершенного производства на начало и конец отчетного периода не позволяют определить себестоимость готовой продукции делением общих затрат на общий объем производства. Возникает необходимость перевода незавершенного производства в эквивалентное число готовых единиц – определение числа эквивалентных единиц. Для этого следует установить процент завершенности работ и умножить эту величину на число единиц, находящихся в процессе обработки на конец периода (например, 200 единиц готовы на 50%, следовательно, они эквивалентны 100 единицам готовой продукции).

Компоненты затрат (материалы, затраты на труд и накладные расходы), как правило, вложены в незавершенное производство в разной степени. Так, материалы вкладываются сразу, на 100%, а затраты на труд и накладные расходы добавляются постепенно. Поэтому калькуляция себестоимости эквивалентных единиц (незавершенного производства) составляется с разбивкой по компонентам. Сумма затрат на труд и накладных расходов представляет из себя стоимость обработки.

И управлению добаваляются к прямым затратам общей суммой по принятой базе их распределения. Информация о себестоимости незавершенного производства группируется в том же порядке, в котором ведется учет затрат на производство, т.е. по изделиям, группам продукции. 2 УЧЕТ РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ПРИБЫЛИ Счета финансовых результатов включают в себя счета: 90 «Продажи» 91 «Прочие доходы и расходы» 99 « ...

Омертвленных денег в остатках НЗП. Для оценки остатков НЗП была разработана методика с использованием нормативов текущего и предыдущих периодов. Методика При использовании нормативного метода учета оценка остатков незавершенного производства на машиностроительном предприятии проводится по нормативам. Для оценки стоимости заработной платы на каждой деталеоперации берется норматив нарастающим...

Наличия остатков деталей, узлов и других произведенных полуфабрикатов и сверять полученные результаты с данными бухгалтерского учета. Определение остатков незавершенного производства зависит от выбора метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимается...

Ряда факторов: - типа производства; - сложности и номенклатуры изготавливаемой продукции; - порядка хранения межоперационных заделов; - других особенностей технологии и организации производства. Методы оценки незавершенного производства могут быть следующими. На предприятиях с непрерывным технологическим процессом оценка НЗП осуществляется по себестоимости сырья и материалов, загруженных в...